Wachstumschancengesetz (Teil 3) - Steigerung der Attraktivität der Option zur Körperschaftsbesteuerung nach § 1a KStG

19.07.2023 | FGS Blog

Seit 2021 besteht für bestimmte Personengesellschaften die Möglichkeit, freiwillig zur Körperschaftsbesteuerung zu optieren. Bislang konnte sich das Optionsmodell in der Praxis jedoch nur mäßig erfolgreich durchsetzen. Einstiegshürden und Lock-In Effekte der Optionsausübung sind für die meisten Personengesellschaften zu groß, um sich damit einen Wechsel in den günstigeren Körperschaftsteuersatz zu erkaufen.

Der am 14. Juli 2023 vom Bundesministerium für Finanzen vorgelegte Referentenentwurf eines Wachstumschancengesetzes sieht auch einige Änderungen an § 1a KStG vor. Erklärtes Ziel ist dabei, die Attraktivität der Option zur Körperschaftsbesteuerung zu steigern. Die drei wichtigsten Änderungen sind:

Ausweitung des Anwendungsbereichs

Statt bisher nur Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften, soll die Körperschaftsbesteuerung künftig sämtlichen Personengesellschaften offenstehen. Hauptsächlich betrifft dies nicht gewerblich tätige Personengesellschaften (z.B. Gesellschaften bürgerlichen Rechts), die dann auch ohne Eintragung ins Handelsregister zur Körperschaftsbesteuerung optieren können, und reine Innengesellschaften, wie beispielsweise atypisch stille Gesellschaften. Vermögensverwaltenden Gesellschaften ist eine steuerneutrale Buchwertfortführung nach § 20 UmwStG aus Verwaltungssicht verwehrt. Der Wechsel zur Körperschaftsbesteuerung kann daher zur Aufdeckung stiller Reserven führen. In derartigen Fällen dürfte die Optionsausübung eher unattraktiv sein.

Aufgrund des erweiterten Anwendungsbereichs vergrößert sich die Zahl der optionsberechtigten Gesellschaften und damit auch die Anzahl an potenziellen Anwendungsfällen. Die reine Ausweitung des Anwendungsbereichs macht die Option selbst jedoch noch nicht attraktiver.

Optionsausübung bei Neugründung und Formwechsel

Die zweite wesentliche Änderung betrifft den Antrag zur Inanspruchnahme der Option. Grundsätzlich muss der Antrag spätestens einen Monat vor Beginn des Wirtschaftsjahres, in dem die Gesellschaft erstmals dem Körperschaftsteuerregime unterliegen soll, gestellt werden. Faktisch war die Körperschaftsbesteuerung für neugegründete oder formgewechselte Personengesellschaften im ersten Wirtschaftsjahr daher bislang ausgeschlossen. Eine – zumindest kurzzeitige – transparente Besteuerung war bisher unvermeidbar.

Nach dem Referentenentwurf dürfen neugegründete Personengesellschaften und Körperschaften, die in Personengesellschaften formgewechselt sind, bis einen Monat nach Abschluss des Gesellschaftsvertrags bzw. nach Registereintragung des Formwechsels mit Wirkung für das laufende Wirtschaftsjahr zur Körperschaftsbesteuerung optieren. Der formwechselnden Gesellschaft soll damit die Möglichkeit eröffnet werden, ununterbrochen als Körperschaftsteuersubjekt behandelt zu werden. Spannend ist die Frage, ob aus ertragsteuerlicher Sicht ein unbeachtlicher Formwechsel von Körperschaft zu fiktiver Körperschaft oder eine Kettenumwandlung mit Formwechsel in eine Personengesellschaft und anschließendem fiktiven Formwechsel zurück in eine Körperschaft vorliegt. Da die Option nach § 1a KStG zur Rechtsformneutralität der Besteuerung beitragen soll, sprechen Sinn und Zweck der Norm klar für erstere Ansicht. Es bleibt zu hoffen, dass im finalen Gesetz eine entsprechende Klarstellung erfolgt.

Zurückbehaltene Komplementär-Beteiligungen

Drittens soll eine Buchwertfortführung gem. § 20 Abs. 2 UmwG künftig auch dann möglich sein, wenn eine im Sonderbetriebsvermögen gehaltene Beteiligung an einer Komplementärin der optierenden Gesellschaft zurückgehalten wird. Dies ist zu begrüßen, da der Beteiligung an der Komplementärin selbst selten wesentliche stille Reserven innewohnen, die einer Besteuerung entzogen werden können. Weitere Ausnahmen für zurückbehaltenes Sonderbetriebsvermögen sind nicht vorgesehen. Das Erfordernis der Übertragung funktional wesentlichen Sonderbetriebsvermögens für einen erfolgsneutralen Wechsel in das Körperschaftsteuerregime verbleibt damit ein zentrales Hindernis bei der Optionsausübung.

Ausblick

Insgesamt sind die vom Entwurf vorgesehenen Änderungen ein Schritt in die richtige Richtung. Der Anwendungsbereich der Option wird erweitert und die steuerneutrale Ausübung stellenweise erleichtert. Gerade die in Aussicht gestellte Möglichkeit der Optionsausübung bei Gründung wurde mehrfach in der Literatur gefordert. Die Kritik an der Option zur Körperschaftsbesteuerung richtet sich allerdings primär gegen die steuerlichen Auswirkungen des fiktiven Formwechsels bei Optionsausübung. An diesen ändert sich durch den Referentenentwurf nur wenig.

Der Referentenentwurf zum Wachstumschancengesetz enthält eine Vielzahl steuerlicher Maßnahmen für Unternehmen. Die folgenden Maßnahmen werden in dieser Blog-Reihe tiefergehend betrachtet: