Zur Auslegung des § 4i ESG im Zusammenhang mit der niederländischen Gruppenbesteuerung

Mit Urteil vom 11.6.2026 (IV R 36/23; veröffentlicht am 6.8.2026) hat der Bundesfinanzhof (BFH) das Urteil des Finanzgerichts (FG) Münster vom 31.8.2023 (10 K 2613/20 F) aufgehoben.

Fraglich war, ob § 4i EStG auf Darlehenszinsen, die als Sonderbetriebsausgaben qualifizieren, Anwendung findet, wenn der Mitunternehmer im Ausland (hier: in den Niederlanden) Teil einer vollkonsolidierenden Gruppenbesteuerung ist. Im Einzelnen:

Sachverhalt und Verfahrensgang

Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG mit Sitz im Inland. Im Streitjahr 2017 war die in den Niederlanden ansässige C-B.V. als Kommanditistin an der Klägerin beteiligt. An der C-B.V. war die ebenfalls in den Niederlanden ansässige F-B.V. zu 100 % beteiligt. Die beiden niederländischen Gesellschaften wurden im Rahmen der niederländischen Gruppenbesteuerung für ertragsteuerliche Zwecke als Einheit behandelt (sog. „fiscale eenheid“).

Mit bereits vor dem Jahr 2015 geschlossenen Darlehensverträgen gewährte die F-B.V. der C-B.V. mehrere Darlehen, die dazu dienten, der C-B.V. die Mittel zu verschaffen, um die Klägerin mit Kapital auszustatten. Die Darlehenszinsen wurden von der C-B.V. monatlich an die F-B.V. gezahlt. Die Klägerin passivierte die Verbindlichkeiten aus den von der F-B.V. gewährten Darlehen in einer Sonderbilanz der C-B.V. und berücksichtigte die Schuldzinsen als deren Sonderbetriebsausgaben.

Die Betriebsprüfung war der Auffassung, dass der Abzug der Zinsen als Sonderbetriebsausgaben gem. § 4i Satz 1 EStG zu versagen sei. Denn aufgrund der niederländischen Gruppenbesteuerung würden sich die Zinsaufwendungen sowohl in Deutschland im Rahmen des Sonderbetriebsausgabenabzugs als auch in den Niederlanden im Ergebnis durch die Verrechnung der Zinsaufwendungen der C-B.V. mit den Zinserträgen der F-B.V. auswirken. Dadurch käme es zu einer Minderung der Steuerbemessungsgrundlage sowohl im Inland als auch in den Niederlanden.

Das FG Münster kam in seiner Entscheidung vom 31.8.2023 (10 K 2613/20 F) zu dem Ergebnis, dass das Abzugsverbot gemäß § 4i EStG im beschriebenen Fall nicht anwendbar sei. Denn wenn die niederländische Gesellschafterin mit ihrer niederländischen Muttergesellschaft eine sog. „fiscale eenheid“ bildet, bei der gruppeninterne Vorgänge (hier: Darlehensbeziehung zwischen Mutter- und Tochtergesellschaft) steuerlich negiert werden, haben die als Sonderbetriebsausgaben geltend gemachten Zinsaufwendungen keinen Einfluss auf die steuerliche Bemessungsgrundlage in den Niederlanden (vgl. Engelen/Licht, DB 2025, 74).

Entscheidung des BFH vom 11.06.2026 – IV R 36/23

Der BFH teilte die Auffassung der Vorinstanz nicht und hält die Voraussetzungen des § 4i EStG für erfüllt. Das Finanzamt habe den Abzug der Zinsen als Sonderbetriebsausgaben zutreffend gemäß § 4i EStG abgelehnt.

Der BFH kam zu dem Ergebnis, dass die von der C-B.V. geleisteten Zinsen Sonderbetriebsausgaben im Sinne des § 4i Satz 1 EStG seien, die im Ausgangspunkt deren inländische Steuerbemessungsgrundlage im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht mindern. Die Aufwendungen minderten nicht nur die inländische Steuerbemessungsgrundlage, sondern auch die Steuerbemessungsgrundlage in den Niederlanden.

Die in § 4i Satz 1 EStG verwendeten, aber nicht weiter definierten Begrifflichkeiten „Steuerbemessungsgrundlage“ und „mindern“ seien aus dem Verständnis des nationalen Rechts zu entwickeln. Danach sei „Steuerbemessungsgrundlage“ eine dem § 2 Abs. 5 EStG bzw. § 7 Abs. 1 KStG vergleichbare Berechnungsgröße. Für die Frage der „Minderung“ dieser Steuerbemessungsgrundlage sei es unerheblich, bei welchem Steuersubjekt die Minderung der Steuerbemessungsgrundlage eintritt. § 4i Satz 1 EStG verlange nicht, dass die Minderung der ausländischen Steuerbemessungsgrundlage bei dem gleichen Steuersubjekt eintritt, dem im Inland grundsätzlich der Sonderbetriebsausgabenabzug zusteht.

Nach dem Sinn und Zweck des § 4i EStG sei auf Grundlage einer wirtschaftlichen Betrachtung maßgeblich, dass die Sonderbetriebsausgaben das steuerliche Ergebnis eines Steuersubjekts im Ausland reduzieren, unabhängig davon, wie dies nach dem ausländischen Recht in technischer Sicht erfolgt. Daher sei nicht erforderlich, dass die Aufwendungen mittels eines Abzugspostens in die steuerliche Gewinnermittlung einfließen und damit formal eine Steuerbemessungsgrundlage mindern. Eine „Minderung“ im Sinne des § 4i Satz 1 EStG trete auch dann ein, wenn Aufwendungen und die korrespondierenden Einnahmen im Rahmen einer ausländischen Gruppenbesteuerung als gruppeninterne Transaktionen unberücksichtigt bleiben, sich die Aufwendungen aber gleichwohl auf das steuerliche Ergebnis eines Steuersubjekts auswirken. Denn auch in diesem Fall wirken sich die Aufwendungen auf das steuerliche Ergebnis eines Steuersubjekts aus. Dieses Auslegungsergebnis sei vom Wortsinn des § 4i EStG gedeckt.

Die Sonderbetriebsausgaben mindern dagegen nicht das steuerliche Ergebnis im Ausland, wenn sie dort nicht zum Abzug zugelassen sind oder wenn die Aufwendungen im anderen Staat nicht steuerbar sind.

Ob auf Basis dieses Verständnisses die Aufwendungen eine Steuerbemessungsgrundlage im anderen Staat gemindert haben, bestimmt sich allein nach dem Recht des ausländischen Staates. Vor diesem Hintergrund ist es Aufgabe des FG, das maßgebliche ausländische Recht zu ermitteln. Im konkreten Fall hätten die Sonderbetriebsausgaben das steuerliche Ergebnis der „fiscale eenheid“ in den Niederlanden gemindert. Dies folge daraus, dass die Zinszahlungen der C-B.V. mit den Zinserträgen der niederländischen Muttergesellschaft verrechnet werden und damit „jedenfalls mittelbar“ im Ergebnis die Steuerbemessungsgrundlage für die steuerliche Einheit als Steuersubjekt in den Niederlanden mindern.

Schließlich war für den BFH nicht ersichtlich, dass § 4i Satz 1 EStG bei im EU-Ausland ansässigen Mitunternehmern gegen Unionsrecht verstößt; eine EuGH-Vorlage hielt der BFH nicht für erforderlich.

Folgerungen für die Praxis

Das BFH-Urteil ist die erste höchstrichterliche Entscheidung zur Anwendung des § 4i EStG und enthält weitreichende Aussagen zur Auslegung der Tatbestandsmerkmale „Steuerbemessungsgrundlage“ und „mindern“.

Kritisch zu sehen ist insbesondere die vom BFH vorgenommene wirtschaftliche Betrachtung. § 4i Satz 1 EStG knüpft seinem Wortlaut nach daran an, dass die Aufwendungen „auch die Steuerbemessungsgrundlage in einem anderen Staat mindern“. Werden gruppeninterne Aufwendungen und die korrespondierenden Erträge im Rahmen einer vollkonsolidierenden Gruppenbesteuerung von vornherein steuerlich nicht berücksichtigt, spricht zunächst viel dafür, dass gerade keine Minderung einer Steuerbemessungsgrundlage vorliegt. Der BFH stellt demgegenüber auf das wirtschaftliche Ergebnis ab.

Nach den Gesetzgebungsmaterialien liegt der Zweck der Vorschrift in der Verhinderung von Besteuerungsinkongruenzen infolge eines doppelten Betriebsausgabenabzugs derselben Aufwendungen (sog. Double-Dip), der dadurch ermöglicht wird, dass das deutsche Konzept des Sonderbetriebsvermögens dem Steuerrecht anderer Staaten vielfach unbekannt ist.

Der BFH stützt dieses Verständnis zudem auf den Charakter des § 4i EStG als Maßnahme zur Vermeidung von Besteuerungsinkongruenzen und hält deshalb die technische Ausgestaltung der ausländischen Besteuerung für nicht entscheidend.

Die konkrete Fallkonstellation ist aufgrund der Besonderheiten der niederländischen Gruppenbesteuerung zwar vergleichsweise speziell. Die vom BFH entwickelten Grundsätze zur Auslegung der Begriffe „Steuerbemessungsgrundlage“ und „mindern“ gehen jedoch deutlich darüber hinaus. Damit können auch Strukturen in den Anwendungsbereich des § 4i EStG fallen, bei denen die betreffende Aufwendung im Ausland nicht isoliert als Betriebsausgabe abgezogen wird.

Für aktuelle Veranlagungszeiträume ist zudem das Verhältnis zu § 4k EStG zu beachten, der den Betriebsausgabenabzug bei Besteuerungsinkongruenzen beschränkt. Die betroffenen Strukturen sollten daher insbesondere bei grenzüberschreitenden Finanzierungen mit ausländischen Mitunternehmern und ausländischen Gruppenbesteuerungssystemen sowohl unter dem Gesichtspunkt des § 4i EStG als auch im Hinblick auf § 4k EStG überprüft werden.