Update Frankreich und Italien: Anerkennung von Eigenkorrekturen als „staatliche Maßnahme“ für ein Verständigungsverfahren nach Art. 25 DBA und Art 6 EU-Schiedskonvention

Vertritt ein Steuerpflichtiger die Auffassung, dass Maßnahmen eines Vertragsstaates zu einer abkommenswidrigen Besteuerung führen (werden), kann er die Einleitung eines Verständigungsverfahrens beantragen. Dabei kann er sich u. a. auf Art. 25 Abs. 1 OECD-MA nachgebildete Regeln des anwendbaren Doppelbesteuerungsabkommens und/oder Art. 6 EU-Schiedskonvention stützen. Für die jüngere Vergangenheit kommt ggf. auch die EU-Streitbeilegungsrichtline (RL (EU) 2017/1852) in Frage.

Das Verständigungsverfahren soll dazu dienen, eine tatsächliche oder drohende Doppelbesteuerung des Steuerpflichtigen aufzulösen bzw. zu verhindern. Unklar ist in diesem Zusammenhang, unter welchen Umständen konkret ein Verständigungsverfahren beantragt werden kann. Insbesondere ist unklar, ob das Erfordernis der „Maßnahme eines Vertragsstaats“ auch in solchen Fällen erfüllt ist, in denen der Steuerpflichtige selbst Berichtigungen vornimmt (sogenannte Eigenkorrekturen), z.B. um einer – ggf. sanktionsbewehrten oder Zinsen auslösenden- Anpassung der Finanzbehörden zuvorzukommen oder um den Pflichten des § 153 AO nachzukommen. Insbesondere zeigen praktische Erfahrungen, dass die Finanzbehörden verschiedener Staaten, darunter Frankreich und Italien, Eigenkorrekturen tendenziell kritisch gegenüberstehen. Möglicherweise sehen sie diese nicht als „staatliche Maßnahme“ i.S.d. Art. 25 Abs. 1 OECD-MA oder Art. 6 Abs. 1 EU-Schiedskonvention an und lehnen hierauf gestützt die Einleitung eines Verständigungsverfahrens ab. Dieser Verwaltungspraxis schiebt die französische und italienische Rechtsprechung vom 3. November 2025 bzw. vom 9. Februar 2026 nun einen Riegel vor.

Sachverhalte

Im französischen Fall hat eine deutsche Gesellschaft ihrer französischen Tochtergesellschaft eine Lizenzgebühr in Höhe von 4,5% der Nettoerlöse für die Nutzung ihrer Marke verrechnet. Für die Jahre 2003 bis 2006 fand bei der Muttergesellschaft eine Betriebsprüfung statt, die zum Ergebnis kam, dass die vereinnahmte Lizenzgebühr zu niedrig war. Mit der Betriebsprüfung wurde vereinbart, die Lizenzgebühr für die Jahre 2003 bis 2006 auf 9% zu erhöhen.

Im italienischen Fall führte eine deutsche Tochtergesellschaft Vertriebstätigkeiten für ihre italienische Muttergesellschaft durch. Bei der Tochtergesellschaft wurde eine Betriebsprüfung für die Jahre 2015 bis 2017 durchgeführt. Die Betriebsprüfung kam zum Ergebnis, dass die vereinnahmte Vertriebsmarge zu niedrig war, weshalb die Einkünfte der Tochtergesellschaft außerbilanziell erhöht wurden.

Da die Sachverhalte jeweils über den Betriebsprüfungszeitraum fortreichten, berichtigten die Gesellschaften insoweit jeweils ihre Steuererklärungen für die Jahre 2007 bis 2020 bzw. 2018 und 2019 (Eigenkorrektur). In beiden Fällen erfolgte die Erhöhung der Einkünfte im Inland ohne korrespondierende Anpassung der Betriebsausgaben im Ausland. Deshalb sahen sich die Unternehmensgruppen jeweils einer wirtschaftlichen Doppelbesteuerung ausgesetzt und beantragten die Einleitung von Verständigungsverfahren nach Art. 25 DBA Deutschland/Frankreich bzw. Art. 6 EU-Schiedskonvention. Die Finanzbehörden Frankreichs und Italiens stimmten jeweils einem Verständigungsverfahren für den Betriebsprüfungszeitraum zu. Im Hinblick auf die von der Eigenkorrektur betroffenen Jahre lehnten sie dies aber mit der Begründung ab, es fehle an einer „staatlichen Maßnahme“. Gegen diese Entscheidungen klagten die betroffenen Gesellschaften jeweils im entsprechenden Staat.

Entscheidungen der Gerichte

In beiden Fällen entschieden die Gerichte zugunsten des Steuerpflichtigen und lehnten eine enge, wörtliche Auslegung des Begriffs „staatliche Maßnahme“ ab. So erklärte das französische Gericht im Einklang mit der Auffassung der OECD, dass der Begriff „Maßnahme“ auch Eigenkorrekturen des Steuerpflichtigen nach nationalem Recht umfasst. Die Eigenkorrekturen der deutschen Muttergesellschaft sind daher im Zusammenhang mit der zuvor erfolgten Betriebsprüfung und § 153 AO zu sehen. So hat die Gesellschaft einer Berichtigung ihrer Lizenzgebühr für die Jahre nach dem Betriebsprüfungszeitraum zugestimmt, woraus eine Doppelbesteuerung droht. Da inländische Steuerpflichtige zur nachträglichen Berichtigung von Steuererklärungen nach § 153 Abs. 1 AO verpflichtet sind, liegen insoweit keine freiwilligen, sondern vielmehr verpflichtende Eigenkorrekturen vor. Daher war der Zugang zum Verständigungsverfahren frei.

Analog dazu entschied das italienische Gericht, dass die von der deutschen Tochtergesellschaft durchgeführten Korrekturen die Voraussetzung einer „staatlichen Maßnahme“ erfüllen. Da die Gesellschaft – so das Gericht – nach § 153 AO zu einer Berichtigung ihrer Steuererklärungen verpflichtet war, kann darin keine freiwillige Eigenkorrektur gesehen werden. Das Zusammenspiel zwischen der Erhöhung der Vertriebsmarge nach der Betriebsprüfung und § 153 AO führe dazu, dass die Feststellungen der Betriebsprüfung für die Jahre 2015 bis 2017 effektiv auch Wirkung für darauffolgende Jahre haben. Die Wirkung des § 153 AO sei vielmehr als äquivalente Maßnahme im Sinne des Art. 4 EU-Verhaltenskodex (2009/C 322/01) zu sehen.

Würdigung und Ausblick

Grundsätzlich ist zu erwarten, dass Berichtigungen von Steuererklärungen nach Betriebsprüfungen im innerstaatlichen Kontext zunehmen werden. So kann durchaus bezweifelt werden, ob § 153 AO grundsätzlich eine Pflicht zu Eigenkorrekturen bei Verrechnungspreisanpassungen mit sich bringt. Gleichwohl besteht seit der Einführung des § 153 Abs. 4 AO zum 1. Januar 2025 zusätzlich zum § 153 Abs. 1 AO eine erweiterte Anzeige- und Berichtigungspflicht, sofern Prüfungsfeststellungen unanfechtbar festgesetzt wurden. Soweit die (identischen) Sachverhalte auch andere Steuererklärungen (bspw. künftige VZ) betreffen, können diese vom Steuerpflichtigen berichtigt werden. Wenn solche Eigenkorrekturen nicht den Zugang zu Verständigungsverfahren im Ausland verwehren, kann dies  die Motivation erhöhen, Feststellungen der Betriebsprüfung zu akzeptieren. Denn mit der Gewissheit, dass mit einer Einkünftekorrektur in einem Staat letztlich eine korrespondierende Anpassung im anderen Staat einhergeht, sinkt das Risiko von Doppelbesteuerung.

Vor diesem Hintergrund ist zu begrüßen, dass der Tribunal Administratif de Paris und der Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado di Lazio die Doppelbesteuerungsrisken, die sich im Zusammenhang mit Eigenkorrekturen ergeben können, erkannt haben. Unsicherheit herrscht jedoch weiterhin in Bezug auf (freiwillige) Eigenkorrekturen, die ein Steuerpflichtiger losgelöst von Feststellungen einer Betriebsprüfung (in anderen VZ) durchführt. Wenn gezeigt werden kann, dass solche (freiwilligen) Eigenkorrekturen mit dem Ziel einer fremdüblichen Verrechnungspreisanpassung erfolgen, sprechen aber auch insoweit gute Gründe für die Einleitung eines Verständigungsverfahrens. Gleichwohl sind Steuerpflichtige gut beraten, vor jeder Form der Eigenkorrektur die sich hieraus ergebenden Konsequenzen sorgfältig zu prüfen.