Revisionszulassungsrecht der FGO – aktuelle Entwicklungen und Reformimpulse

Die Finanzgerichtsbarkeit ist zweistufig aufgebaut. Auf die Eingangsinstanz beim Finanzgericht (FG) folgt die Revision beim Bundesfinanzhof (BFH). Eine Kontrolle durch den BFH ist nur dann möglich, wenn das FG die Revision zugelassen hat oder die Zulassung im Wege einer Nichtzulassungsbeschwerde erstritten worden ist.

Status quo des Revisionszulassungsrechts

Das derzeitige Revisionszulassungsrecht geht auf eine mehr als 20 Jahre zurückliegende Reform zurück. In Sorge um eine zu hohe Auslastung des BFH wurde die zulassungsunabhängige Streitwertrevision endgültig abgeschafft. Die Revision zum BFH ist seitdem uneingeschränkt zulassungsbedürftig (s. die aufgezählten Zulassungsgründe in § 115 Abs. 2 FGO).

Hat das FG die Revision nicht zugelassen, kann die Zulassung im Wege einer Beschwerde beim BFH erstritten werden. In der dann anzufertigenden Beschwerdebegründung müssen die Zulassungsvoraussetzungen dargelegt werden. Dabei ist zu beachten, dass die Nichtzulassungsbeschwerde grundsätzlich nicht darauf gestützt werden kann, dass das erstinstanzliche Urteil materiell-rechtlich fehlerhaft ist. Etwas anderes gilt nach der bisherigen Linie nur im Falle eines sog. qualifizierten Rechtsanwendungsfehlers, der aus der Schwere des Rechtsfehlers resultiert. Veröffentlichte Entscheidungen hierzu sind äußerst rar gesät (s. aber jüngst BFH, Beschluss vom 22. April 2025: Eine offensichtlich entscheidungserhebliche Vorschrift wird evident außer Acht gelassen).

Statistisch gesehen sind die Erfolgsaussichten einer Nichtzulassungsbeschwerde gering. Aus dem jüngsten Geschäftsbericht des Bundesfinanzhofs (BFH) geht hervor: Die Erfolgsquote liegt lediglich bei 14 % (BFH-Jahresbericht 2024, Seite 10). Der Grund für die geringe Erfolgsquote dürfte insbesondere darin liegen, dass der BFH für die Begründung einer Nichtzulassungsbeschwerde sehr hohe Darlegungsanforderungen entwickelt hat. In Anbetracht rückläufiger Verfahrenszahlen und des hohen Guts des Individualrechtsschutzes steht das Revisionszulassungsrecht der Finanzgerichtsordnung (FGO) zusehends in der Kritik.  

Aktuelle Reformvorschläge

Vor diesem Hintergrund werden seit einiger Zeit vermehrt Reformvorschläge diskutiert (exemplarisch seien hier folgende Urheber genannt: Wissenschaftlicher Arbeitskreis Steuerrecht des DWS-Instituts und das Ministerium der Justiz NRW). Im Kern handelt es sich hierbei – mit unterschiedlicher Akzentuierung – um folgende Überlegungen:

• Die Wiedereinführung der zulassungsunabhängigen Streitwertrevision, z.B. ab einem Revisionswert von 10.000 €.

• Die Herabsenkung der Darlegungserfordernisse, z.B. durch Streichung bzw. Anpassung des bisherigen § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO oder durch ein Zugriffsrecht des Rechtsmittelgerichts für den Fall, dass der Zulassungsgrund offensichtlich vorliegt, auch wenn er nicht hinreichend dargelegt worden ist.

• Die Einführung eines neuen Zulassungsgrundes im Hinblick auf die materiell-rechtliche Richtigkeit des erstinstanzlichen Urteils, z.B. analog zur Berufungszulassung in der Verwaltungsgerichtsbarkeit (s. § 124 Abs. 1 Nr. 1 VwGO) oder nach Maßgabe eines ähnlichen Prüfungsmaßstabs.

Empfehlung für die Praxis und Ausblick

Die Reformbestrebungen sind zu begrüßen. Ob es gelingen wird, diese letztendlich auch umzusetzen, bleibt abzuwarten. Bis dahin wird sich die Praxis weiterhin an der strengen Zulassungslinie zu orientieren haben.

Auch ohne Zutun des Gesetzgebers könnten sich mit Blick auf das hohe Gut des Individualrechtsschutzes jedoch künftig (weitere) Erleichterungen für den Rechtsschutzsuchenden ergeben. So hat jüngst das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) die Darlegungsanforderungen im Zusammenhang mit der Geltendmachung einer grundsätzlichen Bedeutung als zu streng eingestuft (s. hierzu FGS-Blog vom 19. März 2025).

An diese Entscheidung hat nun auch der V. Senat des BFH in mehreren jüngeren Beschlüssen angeknüpft (s. etwa BFH, Beschluss vom 7. April 2025; BFH, Beschluss vom 30. Mai 2025; BFH, Beschluss vom 26. Juni 2025). Zunächst wird die bisherige Linie bestätigt: Die Nichtzulassungsbeschwerde kann grundsätzlich nicht darauf gestützt werden, dass das erstinstanzliche Urteil materiell-rechtlich fehlerhaft ist. Etwas anderes gilt nur im Falle eines sog. qualifizierten Rechtsanwendungsfehlers, der aus der Schwere des Rechtsfehlers resultiert. So weit so unspektakulär. Im Beschluss vom 7. April 2025 führt der V. Senat dann wörtlich aus:

„Allerdings könnte es sich zur Gewährleistung effektiven Rechtsschutzes (vgl. BVerfG-Beschluss vom 21.02.2025 - 1 BvR 2267/23, Rz 7) wie auch --im allgemeinen Interesse an einer korrigierenden Entscheidung des Revisionsgerichts-- zur Wahrung der "Einzelfallgerechtigkeit" als erforderlich erweisen, bei der Darlegung von Rechtsverletzungen, die erkennbar zu einem Erfolg des Revisionsverfahrens führen, unabhängig von der Schwere des Rechtsverstoßes "Zugriff" auf ein dann vorliegendes "Fehlurteil" zu nehmen (BTDrucks 14/4549, S. 10 und 11). Bei einer derartigen Betrachtung leitet sich der qualifizierte Rechtsfehler nicht nur aus der Schwere des Rechtsfehlers, sondern daneben auch aus der erkennbaren Erheblichkeit des Rechtsfehlers für den Ausgang eines --das FG-Urteil voraussichtlich nicht bestätigenden-- Revisionsverfahrens ab.“

Ob der V. Senat des BFH hiermit das Tor aufgestoßen hat, zugunsten des Individualrechtsschutzes eine über die bisherige Linie hinausreichende Zulassung in Bezug auf eine materiell-rechtlich falsche Rechtsanwendung der Vorinstanz zu ermöglichen, bleibt abzuwarten. In den erwähnten Fällen ließ der V. Senat des BFH die Revision im Ergebnis nicht zu. Es fehlte entweder an der Darlegung einer in diesem Sinne eindeutigen Rechtsverletzung oder eine solche wurde gar nicht erst geltend gemacht.

Dennoch gilt seither für die Praxis: Bei der Anfertigung von Nichtzulassungsbeschwerden ist das erstinstanzliche Urteil bisweilen auch unter Berücksichtigung der jüngsten Beschlüsse des V. Senats des BFH zu analysieren und ggf. eine Nichtzulassungsbeschwerde (gerade) unter diesem Gesichtspunkt zu erwägen. Es bleibt dann abzuwarten, wie sich andere Senate des BFH positionieren werden. Dabei wäre es sicherlich hilfreich, wenn Beschlüsse – sollten sie eine Zulassung unter diesem Gesichtspunkt ermöglichen – entgegen der üblichen Praxis begründet und veröffentlicht würden. Davon unabhängig bleibt aber auch die Flanke zum BVerfG weiterhin offen.

Kurzum: Es bleibt spannend im Revisionszulassungsrecht!