Grenzen der grunderwerbsteuerlichen Konzernklausel bei Gründung von grundbesitzender Familien-Holding nach dem Erbfall

Hinterlässt ein Erblasser Anteile an grundbesitzenden Gesellschaften und fällt die Nachfolge hinsichtlich dieser Anteile nicht unmittelbar dem Erben zu, der sie künftig halten soll oder möchte, besteht bei den Erben nicht selten der Wunsch, das Immobilienvermögen in eine gemeinsame Holdingstruktur zu überführen. Die Entscheidung des BFH vom 8. April 2026 (II R 2/23) zeigt, dass die Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft und die Gründung einer Familien-Holding zeitlich sorgfältig abgestimmt werden sollten.

Die Ausgangslage

Ein Erblasser hinterließ seinen drei Erben unter anderem Beteiligungen an zwei grundbesitzenden GmbHs. Die Erben setzten die Erbengemeinschaft durch notariellen Vertrag auseinander, wandelten dabei die Gesellschafterstellung der Erbengemeinschaft in unmittelbare Gesellschafterstellungen der Miterben um, gründeten jeweils eine GmbH & Co. KG und brachten sämtliche GmbH-Anteile – einschließlich der von zwei Erben bereits zuvor gehaltenen Altbeteiligungen – in diese ein. Die GmbH & Co. KG war anschließend alleinige Gesellschafterin der beiden GmbHen und fungierte als Familien-Holdinggesellschaft.

Grunderwerbsteuer trotz Erbauseinandersetzung?

Die Finanzverwaltung sah in der Einbringung eine grunderwerbsteuerpflichtige Anteilsvereinigung im Sinne von § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG und setzte Grunderwerbsteuer fest. Nach dieser Vorschrift unterliegt ein Rechtsgeschäft der Grunderwerbsteuer, durch das sich erstmals mindestens 90 % (im Urteilsfall aufgrund der Vorgängerfassung der Vorschrift noch 95 %) der Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft in einer Hand vereinigen – und zwar unabhängig davon, ob tatsächlich ein Grundstück den Eigentümer wechselt. Das Gesetz behandelt dadurch den Erwerb von mehr als 90 % der Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft wie einen Erwerb des Grundstücks selbst. Da die neue GmbH & Co. KG alle GmbH-Anteile vereinigte, waren diese Voraussetzungen unstreitig erfüllt.

Nach Auffassung der Finanzverwaltung und der Finanzgerichte beider Instanzen waren keine Befreiungsvorschriften erfüllt – insbesondere schied eine Steuervergünstigung bei Umstrukturierungen im Konzern gemäß § 6a GrEStG aus.

Was die Konzernklausel des § 6a GrEStG leistet – und was nicht

Die Konzernklausel des § 6a GrEStG befreit Umstrukturierungen in Konzernen unter bestimmten Voraussetzungen von der Grunderwerbsteuer. Zentrale Voraussetzung ist, dass an dem Vorgang ein herrschendes Unternehmen und von diesem abhängige Gesellschaften beteiligt sind. Das herrschende Unternehmen muss fünf Jahre vor und nach dem Vorgang ununterbrochen zu mindestens 95 % an den beteiligten Gesellschaften beteiligt sein (sogenannte Vor- und Nachbehaltensfrist). Entscheidend: das Tatbestandsmerkmal des „herrschenden Unternehmens“ setzt einen Rechtsträger im grunderwerbsteuerlichen Sinne voraus – eine Gruppe von Personen ohne eigenständige Rechtspersönlichkeit genügt nicht.

Warum der BFH die Begünstigung verweigerte

Der BFH bestätigte die Entscheidung des erstinstanzlichen Finanzgerichts Hessen: Eine Gruppe natürlicher Personen, die sich nicht in einer Personen- oder Kapitalgesellschaft zusammengeschlossen hat, stellt keinen Rechtsträger im Sinne des Grunderwerbsteuerrechts dar und kann daher nicht als herrschendes Unternehmen im Sinne von § 6a GrEStG angesehen werden. Zwar können mehrere Personen ohne besondere Formvorschriften und sogar ohne Gesellschaftsvertrag grundsätzlich konkludent eine GbR gründen, hierfür fehlte den drei Erben allerdings der Rechtsbindungswille. Die bloße Beteiligung an denselben Gesellschaften reicht dafür nicht aus. Auch einzelne natürliche Personen können grundsätzlich herrschendes Unternehmen in diesem Sinne sein. Voraussetzung ist jedoch, dass die betreffende Person das Quorum von 95 % für die Vorbehaltensfrist erfüllt. Daran fehlt es im Streitfall.

Auch die Erbengemeinschaft schied als herrschendes Unternehmen aus, da die Miterben diese bereits durch den Erbauseinandersetzungsvertrag aufgelöst hatten. Im Übrigen konnte das für die Vorbehaltensfrist erforderliche Quorum von 95 % nicht erreicht werden, weil der Erblasser selbst nur zu 75 % an einer der GmbHen beteiligt war. Somit kam es im Urteilsfall nicht darauf an, ob im Falle einer grunderwerbsteuerlichen Vereinigung von GmbH-Anteilen die besondere Vorschrift des § 3 Nr. 3 GrEStG für Erbauseinandersetzungen eine Befreiung von der Grunderwerbsteuer ermöglicht.

Kontext der Entscheidung

Die Entscheidung des BFH dürfte nicht überraschen. Seit einer Entscheidung aus dem Jahr 2025 ist höchstrichterlich geklärt, dass eine Gruppe natürlicher Personen, die nicht in der Rechtsform einer Personen- oder Kapitalgesellschaft zusammengeschlossen ist, kein Rechtsträger im Sinne des Grunderwerbsteuerrechts sein kann (Urt. v. 21. Mai 2025 – II R 56/22); die entsprechende Diskussion in der Literatur dürfte damit abgeschlossen sein. Zwar deutet der BFH an, dass eine Erbengemeinschaft grunderwerbsteuerlicher Rechtsträger und damit herrschendes Unternehmen i.S.v. § 6a GrEStG sein kann – dies allerdings nur, solange die Erbengemeinschaft noch nicht auseinandergesetzt ist und daher noch besteht.

Konsequenzen für die Nachfolgeplanung von grundbesitzenden Kapitalgesellschaften

Die Entscheidung trifft eine häufige Praxiskonstellation: Erben bringen geerbte Beteiligungen an grundbesitzenden Kapitalgesellschaften in eine gemeinsame Holding ein. Findet diese Überführung des geerbten Vermögens nach Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft statt, hilft die Konzernklausel des § 6a GrEStG dabei nicht über die Grunderwerbsteuer hinweg. Zwar können einzelne Erben theoretisch herrschendes Unternehmen sein, sie erreichen für sich genommen aber in der Regel nicht das 95 %-Quorum für die Vorbehaltensfrist. Die Erbengemeinschaft könnte als herrschendes Unternehmen im Sinne von § 6a GrEStG in Betracht kommen, allerdings nur dann, wenn sie noch nicht auseinandergesetzt wurde und daher noch besteht. Bei der zeitlichen Abfolge der Überführung von Anteilen an grundbesitzenden Kapitalgesellschaften aus einer Erbengemeinschaft in eine gemeinsame Holding sollte daher rechtzeitig eine grunderwerbsteuerliche Perspektive eingenommen werden.