Formelle Satzungsmäßigkeit bei steuerbegünstigten Organisationen – „knapp vorbei ist auch daneben“ - Zur Entscheidung des BFH v. 20.11.2025 – V R 23/23

Ein zentraler Grundsatz im Recht der steuerbegünstigten Organisationen ist die sog. formelle Satzungsmäßigkeit. Damit gemeint ist die Anforderung, dass eine steuerbegünstigte Organisation (Verein, Stiftung, gGmbH) gewisse gemeinnützigkeitsrechtliche Vorgaben exakt und eindeutig in der Satzung regeln muss (zur formellen Satzungsmäßigkeit für ausländische NPOs siehe den Blog-Beitrag vom 24.12.2022). Die wesentlichen formellen Voraussetzungen an die Satzungen steuerbegünstigter Organisationen enthalten die §§ 51, 59, 60 und 61 AO.

Ungenauigkeiten bei der Einhaltung dieser Vorgaben gehen zulasten der steuerbegünstigten Organisation – und damit zulasten der Gemeinnützigkeit. Insoweit gilt das Sprichwort: „Knapp vorbei ist auch daneben.“ Diese Grundsätze stellt der Bundesfinanzhof (BFH) mit Entscheidung vom 20.11.2025 – V R 23/23 erneut heraus.

Zur formellen Satzungsmäßigkeit

Ein wichtiger Bestandteil der gesetzlichen Vorgaben im Recht der steuerbegünstigten Körperschaften besteht aus den formellen Voraussetzungen an die Satzung der Körperschaft. Die Satzung als innerorganisatorisches Fundament der Körperschaft muss die in Anlage 1 zur Abgabenordnung bezeichneten folgenden Festlegungen enthalten (§ 60 Abs. 1 Satz 2 AO), die die Qualität eines Gesetzes haben. Für eine steuerbegünstigte Stiftung könnten diese exemplarisch wie folgt aussehen:

„§ 1  Die … (Stiftung) mit Sitz in … verfolgt ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige/mildtätige/kirchliche Zwecke im Sinne des Abschnitts „Steuerbegünstigte Zwecke“ der Abgabenordnung.

Zweck der Stiftung ist … [hier ist die Nennung mindestens eines konkreten Zwecks aus dem Zweckkatalog des § 52 Abs. 2 Satz 1 AO und/oder eines Zwecks nach den §§ 53 und 54 AO erforderlich].

Der Satzungszweck wird verwirklicht insbesondere durch … [hier ist die Nennung konkreter Verwirklichungsmöglichkeiten erforderlich].

§ 2  Die Stiftung ist selbstlos tätig; sie verfolgt nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke.

§ 3  Mittel der Stiftung dürfen nur für die satzungsmäßigen Zwecke verwendet werden.

§ 4  Es darf keine Person durch Ausgaben, die dem Zweck der Stiftung fremd sind, oder durch unverhältnismäßig hohe Vergütungen begünstigt werden.

§ 5  Bei Auflösung oder Aufhebung der Stiftung oder bei Wegfall steuerbegünstigter Zwecke fällt das Vermögen der Stiftung

• an … [Bezeichnung einer juristischen Person des öffentlichen Rechts oder einer anderen steuerbegünstigten Körperschaft], die es unmittelbar und ausschließlich für gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke zu verwenden hat.

[oder]

•  an eine juristische Person des öffentlichen Rechts oder eine andere steuerbegünstigte Körperschaft zwecks Verwendung für … [Angabe eines bestimmten gemeinnützigen/mildtätigen/kirchlichen Zwecks erforderlich].“

Werden die gesetzlich aufgestellten formellen Voraussetzungen eingehalten, erhält die Organisation einen Feststellungsbescheid gemäß § 60a Abs. 1 AO.

Überprüfung der formellen Satzungsmäßigkeit

Die Einhaltung der gesetzlichen Vorgaben wird von der Finanzverwaltung vor Erteilung eines Feststellungsbescheides überprüft. Diese Entscheidung ist gerichtlich überprüfbar.

Die Rechtsprechung konkretisiert die Vorgaben an die formelle Satzungsmäßigkeit fortlaufend – aktuell in der Entscheidung des BFH vom 20.11.2025 – V R 23/23. Die unmittelbare Verfolgung steuerbegünstigter Zwecke muss aus der Satzung hervorgehen. Dabei kann zwar eine Auslegung aller Satzungsbestimmungen herangezogen werden. Jedoch muss im Ergebnis zweifelsfrei erkennbar sein, welche steuerbegünstigten Zwecke auf welche Art verfolgt werden. Unklarheiten gehen zulasten des Steuerpflichtigen. Die Festschreibung in der Satzung soll der Finanzverwaltung eine leichte und einwandfreie Überprüfung ermöglichen.

Diese Anforderungen erfüllte die Satzung der Klägerin im aktuellen BFH-Fall nicht. Dort wurde zunächst ein entsprechender Feststellungsbescheid erteilt, wonach die klagende Genossenschaft die Förderung von Wissenschaft und Forschung verfolge. In ihrer Satzung beschrieb die Klägerin ihren Zweck mit der Unterstützung ihrer Mitglieder im Bereich der Informationstechnologie durch Softwareentwicklung. Die Förderung von Wissenschaft und Forschung (als Katalogzweck des § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO) nannte die Satzung jedoch nicht. Dass bei einer derartigen Satzungsgestaltung die Voraussetzungen der formellen Satzungsmäßigkeit nicht eingehalten sind, stellte zunächst die Finanzverwaltung in der Betriebsprüfung, sodann das Niedersächsische Finanzgericht (nicht veröffentlichte Entscheidung, Az. 6 K 335/21) und abschließend der BFH fest.

Juristische Personen des öffentlichen Rechts fallen nicht unter § 57 Abs. 3 AO

Bei der Satzungsgestaltung sollte zudem keine Kooperation mit einer juristischen Person des öffentlichen Rechts außerhalb eines Betriebs gewerblicher Art angestrebt werden. Der BFH stellt mit der Entscheidung mit dem Az. V R 23/23 klar, dass eine solche Kooperation nicht die Vorgaben des § 57 Abs. 3 Satz 1 AO erfüllt (zur heiß diskutierten Frage des doppelten Satzungserfordernisses und zur Vorlage des BFH an den EuGH siehe Blog-Beitrag vom 18.07.2025 zu BFH v. 22.05.2025 – V R 22/23). Ein planmäßiges Zusammenwirken i.S.d. § 57 Abs. 3 AO ist nur mit einem steuerbegünstigten Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts zulässig (vgl. AEAO zu § 57 Abs. 3 AO, Rn. 7).

Fazit für die Praxis

Formelle Voraussetzungen sind Fluch und Segen zugleich. Die vermeintlich einfach umzusetzenden Regelungen bilden die Mindestvoraussetzungen an die Satzung einer steuerbegünstigten Körperschaft. Es besteht kein Vertrauensschutz, dass die Nichteinhaltung einer formellen gesetzlichen Vorgabe des Gemeinnützigkeitsrechts unschädlich bliebe (hierzu jüngst unter Versagung einer Billigkeitsmaßnahme BFH vom 20.11.2025 – V R 27/23).

Vor (!) Errichtung einer steuerbegünstigten Körperschaft sollte der Satzungsentwurf mit dem zuständigen Finanzamt abgestimmt werden. Damit kann die missliche Lage vermieden werden, dass die Steuerbegünstigung vom Finanzamt nicht anerkannt wird.

Mit dem dargestellten Wortlaut der Anlage 1 zur Abgabenordnung sind die Vorgaben an die formelle Satzungsmäßigkeit grundsätzlich gewahrt. Abweichungen vom Wortlaut und Inhalt der aufgezeigten Regelungen können jedoch im Einzelfall – insbesondere zivilrechtlich – geboten sein (AEAO zu § 60 AO, Rn. 2). Die konkrete Ausgestaltung der Satzung einer gemeinnützigen Körperschaft sollte deshalb nicht auf die leichte Schulter genommen und strukturiert erarbeitet werden.