Ertragsteuerliche und umsatzsteuerliche Besonderheiten bei Transaktionen mit Batterie-Speicherkraftwerken (BESS)

Der technologische Fortschritt bei Elektrofahrzeugen hat das langjährige Problem der Dunkelflauten verändert. Aufgrund seiner geografischen Gegebenheiten fehlt Deutschland die Möglichkeit, Pumpspeicherkraftwerke als Stromspeicher in ausreichendem Umfang zu errichten – Battery Energy Storage Systems (BESS) sind hierfür wie geschaffen. Sie ermöglichen es, Strom in Niedrigpreisphasen zu speichern und bei höheren Marktpreisen zurückzuspeisen (Energie-Arbitrage). Daneben erbringen BESS-Betreiber Systemdienstleistungen zur Netzstabilisierung – Frequenzhaltungsreserve (FCR) und automatische Frequenzwiederherstellungsreserve (aFRR). Beides macht BESS zu einem attraktiven Investitionsobjekt. Aus steuerlicher Sicht stellen sich dabei verschiedene Fragen.

Ertragsteuerliche Aspekte

Erwerb und Transaktionsstruktur

BESS-Anlagen werden insbesondere bei Beteiligung mehrerer Investoren in der Form von Projektgesellschaften (konkret: „BESS-Gesellschaft“) gehalten. Typischerweise in der Anlaufphase angefallene Verlustvorträge sind beim Erwerb einer Beteiligung an einer BESS-Gesellschaft kritisch auf einen möglichen Verlustuntergang hin zu überprüfen. Für BESS-Gesellschaften in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft richtet sich dies nach § 10a Satz 10 Halbsatz 1 GewStG, § 8c KStG. Wird die BESS-Gesellschaft in der Rechtsform einer Personengesellschaft betrieben, richtet sich das Fortbestehen von Verlustvorträgen nach den Regeln zur Mitunternehmeridentität, sodass körperschaftsteuerliche bzw. einkommensteuerliche Verlustvorträge ebenso wie gewerbesteuerliche Verlustvorträge dem Mitunternehmer originär zugerechnet werden und somit bei Erwerb einer Beteiligung an der BESS-Gesellschaft bereits steuersystematisch nicht auf den Erwerber übergehen.

Laufender Betrieb

Klare Verwaltungsleitlinien zur steuerlichen Nutzungsdauer fehlen; es sollte insoweit darauf geachtet werden, dass die angesetzte Nutzungsdauer der verschiedenen Komponenten mit den technischen und wirtschaftlichen Gegebenheiten der konkreten Anlage übereinstimmt.

Liegt der Standort des BESS in einer anderen Gemeinde als der Ort der Geschäftsleitung der BESS-Gesellschaft, sollte analysiert werden, ob das BESS eine gewerbesteuerliche Betriebsstätte darstellt und in diesem Fall eine gewerbesteuerliche Zerlegung erklärt werden. In diesem Zusammenhang ist darauf zu achten, dass seit dem Erhebungszeitraum 2025 mit § 29 Abs. 1 Nr. 3 GewStG ein besonderer Zerlegungsmaßstab auch für solche BESS besteht, die nicht ausschließlich durch grünen Strom gespeist werden. Dabei wird zu neun Zehnteln das Lohnsummenverhältnis durch das Verhältnis der installierten Leistung ersetzt. Für BESS, die personalarm betrieben werden, dürfte dieser neue Zerlegungsmaßstab großflächig zu Neuzuordnungen von Gewerbesteueraufkommen in Zerlegungsfällen und – bei verschiedenen Gewerbesteuerhebesätzen – auch Erhöhungen oder Minderungen der Gewerbesteuer führen.

Grunderwerbsteuerliche Aspekte

Häufig hält die BESS-Gesellschaft selbst kein eigenes Grundstück. Der Betrieb eines BESS bringt indes ein gewisses Platzbedürfnis für die Unterbringung der Speicherfazilitäten geschützt vor Wetter und unbefugtem Zutritt oder Zugriff mit sich. Dies führt dazu, dass regelmäßig eine feste Behausung auf angemieteten Flächen vorliegt, die neben ihrem primären Zweck der Unterbringungen der Speicherfazilitäten auch für Menschen – etwa zur Wartung – betretbar ist.

Ein Erwerb der BESS-Gesellschaft ist insoweit auch einer grunderwerbsteuerlichen Analyse zu unterziehen. So kann es sich bei entsprechenden Strukturen um Gebäude auf fremdem Grund und Boden handeln, deren Erwerb grundsätzlich der Grunderwerbsteuer unterfällt. Es kann dagegen auch eine bloße Betriebsvorrichtung vorliegen, deren Erwerb keine Grunderwerbsteuer auslöst. Von welcher Behandlung grunderwerbsteuerlich für den konkreten Fall auszugehen ist, kann nur aufgrund einer Prüfung der konkreten technischen Gegebenheiten vor Ort bestimmt werden. Maßgebliche Faktoren in dieser Analyse sind insbesondere Größe, Aufbau bzw. Ausstattung sowie die Befestigung der Behausung auf der Erde.

Umsatzsteuerliche Aspekte

Grundlegende Weichenstellung: Stromlieferung oder Kapazitätsüberlassung?

Beim laufenden Betrieb von BESS ist eine erhebliche umsatzsteuerliche Weichenstellung vorzunehmen: Erbringt der BESS-Betreiber eine Stromlieferung – oder wird Speicherkapazität bereitgestellt? Beim reinen Kapazitätsmodell (z.B. Tolling Agreement) sprechen gute Argumente dafür, dass keine Stromlieferung, sondern eine Dienstleistung eigener Art vorliegt. Das hat Folgen für den Leistungsort, die Steuerbarkeit in grenzüberschreitenden Konstellationen und die umsatzsteuerliche Präsenz des Betreibers. Die EuGH-Rechtsprechung (C-215/19 – Veronsaajien; C-931/19 – Titanium) liefert wichtige Leitplanken zur Abgrenzung von Lieferung und Dienstleistung bei technischen Anlagen sowie zu den Anforderungen an eine umsatzsteuerliche Betriebsstätte ohne eigenes Personal, die sorgfältig auf BESS-Konstellationen übertragen werden müssen.

Bei Stromlieferungen § 13b UStG und Reverse Charge

Bei Stromlieferungen hängt die umsatzsteuerliche Behandlung wiederum vom Erlösmodell ab. Großhandelsstromlieferungen und Systemdienstleistungen an Übertragungsnetzbetreiber – Frequenzhaltungsreserve (FCR) oder automatische Frequenzwiederherstellungsreserve (aFRR) – folgen unterschiedlichen Regeln, insbesondere beim Reverse Charge nach § 13b UStG. Erschwerend kommt hinzu, dass viele BESS-Betreiber ihren Umsatzmix im Zeitverlauf verlagern. Das stellt hohe Anforderungen an die laufende umsatzsteuerliche Dokumentation. Bei Transaktionen können Fehler aus der Vergangenheit schnell zum Haftungsrisiko werden.

Stromsteuer: Eine Regelung in drei Akten

Auch die Stromsteuer stellt BESS-Betreiber vor spezifische Herausforderungen. Das Grundproblem: Wer Strom aus dem Netz entnimmt, um ihn zu speichern, löst grundsätzlich Stromsteuer aus. Wird der Strom später wieder eingespeist und erneut entnommen, droht eine systemwidrige Doppelbelastung – der Gesetzgeber hat das in drei Reformschritten adressiert.

Seit 2017 können stationäre Batteriespeicher unter bestimmten Voraussetzungen als Teil des Versorgungsnetzes gelten – Laden und Entladen bleiben dann stromsteuerfrei. 2019 entfiel das Antragserfordernis; die Begünstigung gilt seither kraft gesetzlicher Fiktion automatisch. Die Reform Anfang 2026 weitet den Anwendungsbereich aus, knüpft die Begünstigung aber an die Registrierung im Marktstammdatenregister (MaStR). Wer dort nicht eingetragen ist, riskiert neben einem Bußgeld auch den Verlust des Status als Teil des Versorgungsnetzes, da diese Eintragung das vorherige Tatbestandsmerkmal der „dauerhaften Verbindung mit dem Netz der Allgemeinen Versorgung“ ersetzt, woran vorher angeknüpft wurde.

Daneben unterliegt der Eigenverbrauch der Anlage – etwa Strom zur Temperaturhaltung der Batterien – der Stromsteuer. Eine Befreiung als Stromerzeuger scheidet aus: Ein Batteriespeicher erzeugt keinen Strom, er speichert ihn nur.

Gerade bei Transaktionen lohnt ein genauer Blick in die Vergangenheit. Anlagen aus der Übergangsphase um 2019 tragen ein latentes Steuerrisiko: Lässt sich der damalige Antrag beim Hauptzollamt nicht nachweisen, war die Stromentnahme steuerpflichtig – ohne dass das seinerzeit aufgefallen sein muss. Dieses Risiko sollte in der Due Diligence Prüfung systematisch geprüft und vertraglich abgesichert werden.

Fazit

BESS erfordern steuerliche Begleitung von der ersten Investitionsentscheidung bis in den laufenden Betrieb. Ertragsteuerlich prägen Transaktionsstruktur und die Qualifizierung des BESS als Betriebsstätte bzw. als Gebäude auf fremdem Grund und Boden das Bild. Umsatzsteuerlich ist die richtige Einordnung der erbrachten Leistung – Stromlieferung oder Kapazitätsüberlassung – der Ausgangspunkt; Reverse-Charge-Fragen und ein wechselnder Umsatzmix erfordern konsequente Dokumentation. Stromsteuerlich bleibt die MaStR-Registrierung eine neue, noch nicht vollständig geklärte Compliance-Pflicht – und historische Lücken aus der Übergangsphase 2019 sind ein typisches Due-Diligence-Thema. Die verschiedenen steuerlichen Aspekte sollten jeweils für sich geprüft werden, sind dabei aber häufig auch miteinander verzahnt. Frühzeitige Beratung aus einer Hand – im Erwerb wie im Betrieb – schützt vor steuerlichen Überraschungen.