07.11.2017

Internationaler Austausch von Tax Rulings

BEPS-Abschlussbericht fordert mehr Transparenz bei bestimmten steuerlichen Vorabzusagen

Das Forum für Schädliche Steuerpraktiken beschäftigt sich seit längerer Zeit mit Möglichkeiten der wirksameren Bekämpfung schädlicher Steuerpraktiken. Einige Ergebnisse mündeten in den Abschlussbericht zu Maßnahme 5 des OECD/G20 BEPS-Projekts. Aktionspunkt 5 zielt u.a. darauf ab, Steuertransparenz im Zusammenhang mit bestimmten steuerlichen Vorabzusagen (sog. Tax Rulings) zu erhöhen. So sollen insbesondere unilaterale Präferenzregime bei der internationalen Unternehmensbesteuerung aufgedeckt werden. Eine Ausnutzung solcher Präferenzregime eröffnet nämlich – so die OECD – Spielraum für BEPS-Aktivitäten multinationaler Unternehmen. Vor diesem Hintergrund streben die OECD und die EU eine Ausweitung des verpflichtenden, spontanen bzw. automatischen Informationsaustauschs von Tax Rulings an.

Wer ist von dem Austausch von Tax Rulings betroffen?

Grundsätzlich unterliegen sämtliche steuerliche Vorabzusagen, die als Tax Ruling zu qualifizieren sind und eine grenzüberschreitende Wirkung entfalten, dem Informationsaustausch. Es sind keine Ausnahmen für kleine und mittelgroße Unternehmen vorgesehen. Betroffen vom Austausch von Tax Rulings sind damit Kapitalgesellschaften, Personengesellschaften sowie auch natürliche Personen (Einzelunternehmen).

Welche Tax Rulings sind auszutauschen?

Die OECD qualifizieren als Tax Ruling „alle Empfehlungen, Auskünfte oder Zusicherungen einer Steuerbehörde gegenüber einem bestimmten Steuerpflichtigen oder einer Gruppe von Steuerpflichtigen in Bezug auf dessen bzw. deren Steuersituation, auf die sich dieser Steuerpflichtige bzw. diese Gruppe von Steuerpflichtigen berufen kann“. Aus deutsch-steuerrechtlicher Sicht werden von dieser Definition

  • verbindliche Auskünfte i.S.d. § 89 Abs. 2 AO,
  • verbindliche Zusagen gem. § 204 AO sowie
  • unilaterale Vorabzusagen über Verrechnungspreise

erfasst. Eine detaillierte Auflistung von Tax Rulings findet sich in einem BMF-Merkblatt vom 17.8.2017 (BStBl. I 2017, S. 1228; auch abrufbar hier).

Rechtsgrundlagen des Informationsaustauschs

Maßgeblich für den Austausch der Informationen zu Tax Rulings sind die im Verhältnis der beteiligten Staaten geltenden völker- bzw. unionsrechtlichen Regelungen. Der Austausch kann auf Basis der Art. 26 OECD-MA jeweils nachgebildeten Norm (große Auskunftsklausel), Art. 7 des Multilateralen Übereinkommens oder auf Grundlage der EUAHiRL erfolgen. Bei allen diesen Rechtsgrundlagen muss das übermittelte Tax Ruling für den erhaltenden Staat für steuerliche Zwecke voraussichtlich erheblich sein. Wann dies der Fall ist, beurteilt bei Spontanauskünften der übermittelnde Staat zum Zeitpunkt der Übermittlung.

Erteilt die Steuerverwaltung einem Steuerpflichtigen ein Tax Ruling mit grenzüberschreitender Wirkung, sind diejenigen Staaten zu bestimmen, die von diesem Tax Ruling voraussichtlich betroffen sind. Der Informationsaustausch erfolgt stets mit den Staaten, in denen die unmittelbare sowie die oberste Muttergesellschaft (Konzernspitze) ansässig sind. Darüber hinaus ist je nach Tax Ruling ein Austausch mit weiteren Staaten erforderlich (Einzelheiten vgl. Kraft/Ditz/Heider, DB 2017, 2243 (2249)).

Austausch mit EU-Mitgliedstaaten

Der Rat der Wirtschafts- und Finanzminister der EU hat am 8.12.2015 eine Anpassung der EU-Amtshilferichtlinie zum automatischen Austausch von grenzüberschreitenden Vorbescheiden und Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisgestaltung angenommen (ABl. (EU) 2015 L 332, S. 1; auch abrufbar hier). Ziel der Änderungsrichtlinie ist es, ein einheitliches europäisches Begriffsverständnis zu definieren und die rechtliche Grundlage für automatischen Informationsaustausch von grenzüberschreitenden Vorbescheiden sowie Vorabverständigungen über Verrechnungspreisgestaltungen zu schaffen. Gleichwohl hat es der deutsche Gesetzgeber im Rahmen der innerstaatlichen Umsetzung nicht geschafft, ein konsistentes Begriffsverständnis für den Informationsaustausch zu etablieren. Denn grundlegende Definitionen – wie die des verbundenen Unternehmens gemäß § 2 Abs. 5 EUAHiG – fallen mit bestehenden Begriffsverständnissen (hier z.B. § 1 Abs. 2 AStG) auseinander.

Die EU-Mitgliedstaaten werden über Art. 8a EUAHiRL verpflichtet, Informationen zu allen neuen, geänderten oder erneuerten Tax Rulings automatisch auszutauschen und auch der EU Kommission zu übermitteln. Das Verfahren für den Informationsaustausch ist zweistufig: Auf der ersten Stufe tauschen die Mitgliedstaaten automatisch steuerrelevante Basisinformationen aus. Diese umfassen u.a. Angaben zur Person bzw. zur Unternehmensgruppe oder eine Zusammenfassung des Inhalts des Tax Rulings (Art. 8a Abs. 6 EUAHiRL). Auf Basis der ausgetauschten Informationen können Mitgliedstaaten dann entscheiden, ob sie weitere Informationen benötigen und diese dann auf der zweiten Stufe erfragen.

Austausch mit Drittstaaten

Die Finanzverwaltung unterscheidet insbesondere hinsichtlich des zeitlichen Anwendungsbereichs zwischen dem Austausch mit EU-Mitgliedstaaten und Drittstaaten. Der Austausch soll in Anlehnung an Aktionspunkt 5 bereits seit dem 1.4.2016 stattfinden. Das Bundeszentralamt für Steuern übermittelt die relevanten Informationen im Wege des spontanen Informationsaustauschs an die zuständige Behörde in dem jeweiligen Staat, wenn eine entsprechende Rechtsgrundlage – z.B. in einem DBA – gegeben ist. Der Aktionspunkt 5 und das genannte BMF-Merkblatt stellen – im Gegensatz zu dem angepassten EUAHiG – keine Rechtsgrundlage für den Austausch von Tax Rulings dar. Dem Steuerpflichtigen ist zu raten, die Rechtsgrundlage auf derer der Informationsaustausch stattfinden soll, kritisch zu hinterfragen und ggf. Rechtsmittel gegen den Austausch einzulegen. Im Übrigen steht dem inländischen Steuerpflichtigen ein Anhörungsrecht gem. § 117 Abs. 4 Satz 3 i.V.m. § 91 Abs. 1 AO bei Sachverhalten der zwischenstaatlichen Rechts- und Amtshilfe in Steuersachen zu.

Christian Heider, M.Sc.